Operaciones vinculadas: la Audiencia Nacional estima parcialmente el recurso interpuesto por la sociedad de María Teresa Campos

Introducción

El pasado 9 de febrero de 2017, la Audiencia Nacional (AN) dictó sentencia por la cual estimaba parcialmente el recurso contencioso administrativo 1/2015, interpuesto por la entidad TETECO SL (como absorbente de PRODUCCIONES LUCAM SL), contra resolución del Tribunal Económico – Administrativo Central (TEAC), en relación con la regularización del Impuesto de Sociedades (IS) por las operaciones vinculadas sociedad /socia profesional. La administradora única de ambas sociedades es la conocida periodista y presentadora de televisión Dña. María Teresa Campos Luque.

La AN, tras examinar la regularización fiscal efectuada por la Inspección a la referida sociedad en relación con los ejercicios 2006, 2007 y 2008, viene a considerar que la sociedad vinculada cuenta con medios personales y materiales, admitiendo, en consecuencia, la valoración efectuada por la sociedad de las operaciones vinculadas desarrolladas y anulando, en parte, la liquidación girada por el IS.

Esta sentencia se pronuncia prácticamente en los mismos términos y con los mismos fundamentos que la emitida por la AN, con fecha de 7 de diciembre de 2016, por razones de unidad de doctrina y seguridad jurídica. La referida sentencia de diciembre estimaba parcialmente el recurso interpuesto por la popular presentadora contra una resolución del TEAC, mediante el que mostraba su disconformidad con la regularización de sus ingresos, efectuada en el Impuesto de la Renta de las Personas Físicas (IRPF), relativa a los ejercicios 2006, 2007 y 2008, al haberse percibido mediante una sociedad vinculada. La sentencia, anulaba, asimismo, los acuerdos de imposición de sanción, al considerar que, en aquel supuesto, se encontraban “ante la razonable discrepancia en la aplicación de una determinada realidad jurídica a la calificación fiscal y sus consecuencias tributarias”.

En aras de lo anterior, conviene referir brevemente los antecedentes del caso, las alegaciones de cada una de las partes y los principales fundamentos en los que se basa la Audiencia Nacional para estimar las pretensiones de la sociedad recurrente.

Consideraciones de la Inspección

A juicio de la Inspección el precio de la operación vinculada pactado entre la sociedad y la persona física, no se ajustaba al valor normal de mercado, debido a que los ingresos percibidos de terceros por la sociedad, como consecuencia de las intervenciones de la presentadora, eran notablemente superiores a los que la sociedad retribuía a la socia profesional, siendo la intervención personalísima de la presentadora el núcleo esencial de dichas prestaciones de servicios.

Afirma la Inspección que la sociedad no aporta valor añadido a la labor llevada a cabo por la presentadora, más allá de los gastos fiscalmente deducibles, tratándose, por tanto, de servicios personalísimos y asegurando que es la persona física quien asume los riesgos de la contratación.

Según la Inspección, la sociedad no tenía la capacidad para prestar los servicios que realiza sin contar con la presencia de la presentadora.

Por todo ello viene a considerar que lo que percibe la sociedad de terceros, previa deducción de aquello gastos necesarios para llevar a cabo la actividad, es el valor de mercado de la operación vinculada socio profesional / sociedad.

Alegaciones de la parte recurrente

El principal motivo de oposición a la regularización practicada por la Inspección es que la sociedad cuenta con medios materiales y personales suficientes para desarrollar sus actividades, más allá de la simple intervención personalísima de la reconocida periodista. Y, además, en determinados ejercicios una parte importante de los beneficios proceden de la dirección de programas televisivos en los que no interviene la socia profesional.

En este punto se hace preciso diferenciar el tratamiento específico en cada ejercicio, dado que en los años objeto de regularización, existieron algunos cambios normativos respecto a la valoración de las operaciones vinculadas en el caso de rendimientos procedentes de actividades profesionales o del trabajo personal.

1. En lo que respecta al ejercicio 2006, las operaciones vinculadas estaban reguladas en el artículo 45 del RD Legislativo 3/2004¹, quedando recogido en la normativa un tratamiento especial para las operaciones vinculadas entre sociedades y personas físicas, concretamente el último párrafo del artículo 45.2, establecía lo siguiente:En todo caso, se entenderá que la contraprestación efectivamente satisfecha coincide con el valor normal de mercado en las operaciones correspondientes al ejercicio de actividades profesionales o a la prestación de trabajo personal por personas físicas a sociedades en las que más del 50 por ciento de sus ingresos procedan del ejercicio de actividades profesionales, siempre que la entidad cuente con medios personales y materiales para el desarrollo de sus actividades.En este mismo sentido, la propia Ley del IS, en vigor en aquel momento², establecía una excepción a la regla general en el párrafo 7 del artículo 16, que regulaba las operaciones vinculadas:En todo caso, se entenderá que la contraprestación efectivamente satisfecha coincide con el valor normal de mercado en las operaciones correspondientes al ejercicio de actividades profesionales o a la prestación de trabajo personal por personas físicas a sociedades en las que más del 50 por ciento de sus ingresos procedan del ejercicio de actividades profesionales, siempre que la entidad cuente con medios personales y materiales para el desarrollo de sus actividades.La parte recurrente, entiende que, al disponer la sociedad de medios personales y materiales para el desarrollo de sus actividades y proceder más del 50% de sus ingresos de actividades profesionales, entra en juego esta regla especial y, por tanto, conforme a la misma, se ha de considerar que los ingresos percibidos por la presentadora coinciden plenamente con los de mercado.
2. Respecto a los ejercicios 2007 y 2008, se hace preciso recordar que el tratamiento especial para las operaciones vinculadas entre sociedades y personas físicas antes descrito desapareció con la entrada en vigor de la Ley 35/2006³, coincidiendo dicho cambio con el experimentado también en la regulación del IS (se eliminó el párrafo 7 del artículo 16 en el que se establecía la referida presunción).El artículo 41 de la Ley del IRPF, remitía directamente a la normativa del IS en lo relativo a la valoración de las operaciones vinculadas:La valoración de las operaciones entre personas o entidades vinculadas se realizará por su valor normal de mercado, en los términos previstos en el artículo 16 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.La normativa del IS que regulaba en estos ejercicios las operaciones vinculadas, obligaba a valorar éstas a precio de mercado, sin excepción alguna para las actividades profesionales, independientemente de los medios materiales y humanos con los que contara la sociedad para el desarrollo de sus actividades.Teniendo en cuenta esto, la recurrente manifestaba su oposición a la regularización practicada alegando que, en los referidos ejercicios, hubo ciertos servicios prestados por la sociedad, correspondientes a la dirección de determinados programas de televisión, que no fueron prestados ni tuvo intervención alguna la reconocida presentadora y, además, la entidad contaba para ello con personal exclusivamente contratado.

Los fundamentos utilizados por la AN

1. Relativos al ejercicio 2006
   • De los documentos obrantes en el expediente se desprende que la sociedad dispone de medios personales y materiales para la realización de su actividad profesional, teniendo en cuenta que la sociedad, en el ejercicio 2006, no sólo intervino en la actividad de presentación del programa por parte de la conocida periodista, sino que también llevo a cabo la dirección del programa, lo que requería la participación de otros medios técnicos, materiales y humanos adicionales, teniendo contratadas a 8 personas al efecto.
   • La propia entidad de los gastos relativos a la actividad de la sociedad implica la existencia de medios materiales y personales suficientes para el desarrollo de la actividad como complemento a la actuación de la presentadora. La estructura de medios materiales y humanos a efectos de la operación vinculada no son, en absoluto, insignificantes.
   Todo lo anterior lleva a concluir a la AN que la referida sociedad contaba con una estructura de medios técnicos, materiales y personales suficientes, estimando la pretensión de la parte recurrente, al entender que aplica la presunción antes expuesta del artículo 45.2 del RD Legislativo 3/2004, vigente en aquel momento; entendiendo, consecuentemente, que las retribuciones satisfechas por la sociedad a la socia profesional se correspondían con el valor normal de mercado.
2. Relativos a los ejercicios 2007 y 2008
   • En relación con los ingresos percibidos por la sociedad correspondientes a ciertos programas, que no fueron presentados ni tuvo intervención alguna la reconocida periodista, no puede afirmarse que exista operación vinculada (socia/sociedad) dado que es, de todo punto evidente, que la sociedad no pudo retribuir a su socia por unos servicios que no prestó en ningún momento y en los que no intervino de ninguna manera.Consecuentemente, la Sala considera que los ingresos percibidos por dichos servicios deben quedar fuera de la operación vinculada.
   • Respecto al resto de servicios prestados por la sociedad (esto es, aquellos servicios en los que efectivamente intervino la presentadora) ha concluido la Sala que las retribuciones satisfechas por la compañía a la socia profesional debieron ser valoradas a valor de mercado, al no entrar en juego presunción alguna, dado que fueron eliminadas de la normativa.
   A este respecto, admite esta sala que el método utilizado por la Inspección para la determinación del precio de mercado (método del precio libre comparable) es un método adecuado para valorar la operación vinculada, al enfrentar los ingresos percibidos por la sociedad, derivados de la prestación de servicios a terceros independientes, con las retribuciones satisfechas a su vez por la sociedad al efectivo prestador, esto es, la socia profesional, puesto que se trata del mismo servicio.

Breves consideraciones a la normativa actual de las operaciones vinculadas

Tras la desaparición de la regla especial, durante los ejercicios 2007 y 2008, ha habido sucesivas reformas normativas sobre la materia de las operaciones vinculadas, a través de las cuales se ha vuelto a incorporar en la regulación la referida presunción. Ahora bien, actualmente, la nueva regla de valoración de la prestación de servicios por un socio profesional a una entidad vinculada⁴, en comparación con la vigente en el ejercicio 2006, ha traído algunas novedades que, inexorablemente, restringen la posibilidad de aplicación de la referida regla especial, estableciendo unos requisitos y condiciones mucho más exigentes. Además, se recoge como un régimen “optativo” para el contribuyente, dejando en manos del sujeto pasivo el hecho de considerar si la retribución satisfecha al socio profesional se corresponde con el valor normal de mercado al cumplir los requisitos recogidos en el artículo.

Conclusiones subyacentes de la sentencia

Una vez analizados los fundamentos utilizados por la AN a la hora de resolver este recurso, parece desprenderse de los mismos dos ideas clave sobre las operaciones vinculadas, a tener en consideración a la hora de la regularización de este tipo de operaciones:

1. Por una parte, viene la sentencia a resaltar que cada operación vinculada requiere de un análisis específico del caso concreto, que deberá hacerse atendiendo a:
   • Las funciones desarrolladas por las partes en relación con la operación vinculada.
   • Los riesgos asumidos por la sociedad y el socio profesional.
   • La responsabilidad adquirida por cada parte vinculada.
   • Los activos y medios utilizados.
   • La valoración de la propia operación vinculada.
2. Por otra parte, parece que la sentencia pretende buscar una salida y evitar la generalización de los negocios simulados o de las imputaciones globales que, en ocasiones, resultan de las regularizaciones efectuadas por la Administración.

---

¹ Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas

² Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades

³ Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio

⁴ Artículo 18.6 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades.